2024年03月26日 来源：中国税务报作者：余俐 潘利杰前不久，某医药行业上市公司发布向不特定对象发行可转换公司债券（以下简称可转债）的公告，发行总额为17.97亿元。可转债是债券持有人可按照发行时约定的价格，将债券转换成公司普通股票的一种债券。对于上市公司而言，相较于企业债、公司债等融资工具，可转债更为灵活，成本更低、效率更高，是上市公司再融资的主要方式之一。上市公司发行可转债，会产生交易费用并涉及债券利息支付问题，进而涉及企业所得税处理。发行时涉及交易费用的所得税处理会计处理上，根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》《企业会计准则第37号——金融工具列报》及应用指南的相关规定，企业发行可转债，应当在初始确认时将其包含的负债成分和权益成分进行分拆，负债成分确认为应付债券，权益成分确认为其他权益工具。发行可转债发生的交易费用，应当在负债成分和权益成分之间，按照各自的相对公允价值分摊。那么，对于上市公司发行可转债发生的交易费用郑州配资网，要如何进行所得税处理呢？对于这一问题郑州配资网，实务中主要有三种观点。第一种观点认为，发行可转债发生的交易费用不能在成本中列支。《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号，以下简称15号公告）第八条明确，根据企业所得税法第二十一条规定，对企业依据财务会计制度规定实际在财务会计处理上已确认的支出，凡没有超过企业所得税法和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除，计算其应纳税所得额。由于企业发行可转债发生的交易费用没有在会计上确认成本支出，因此不能税前列支。第二种观点认为，发行可转债发生的交易费用可以在全额在费用发生年度进行税前列支。其理由基于15号公告的第二条规定：企业通过发行债券、取得贷款、吸收保户储金等方式融资而发生的合理的费用支出，符合资本化条件的，应计入相关资产成本；不符合资本化条件的，应作为财务费用，准予在企业所得税前据实扣除。从所得税原理上看，交易双方在所得税处理上应保持一致，即交易费用收取方确认收入，可转债发行方则可将发行费用作为成本在税前列支。第三种观点认为，发行可转债的交易费用中，有一部分可以税前扣除。根据《财政部 国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕29号），企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。发行可转债的交易费用中，归属于权益成分的费用不能在税前扣除，而归属于负债成分的费用则可以在税前扣除。从税收政策规定初衷和实操便利性的角度来看，笔者更认同第三种观点。需要注意的是，由于可转债属于可变权益，在债券存续期间持有人可以行使转股权，也可以不行使转股权。债券存续期间，如果持有人行使转股权，则这一部分对应的交易费用属于权益成分的费用，不能在税前扣除；如果持有人不行使转股权，则这一部分对应的交易费用属于负债成分的费用，可以在税前扣除。基于此，笔者认为，上市公司在发行可转债当期可暂不就交易费用进行税前扣除，待可转债到期后，再就全部可归属于负债成分的交易费用进行纳税调减。付息时涉及利息支出的所得税处理在后续会计处理上，可转债负债成分按照一般公司债券进行会计处理，即根据债券摊余成本乘以实际利率确定利息费用计入“财务费用”或相关资产账户，根据债券面值乘以票面利率确定实际应支付的利息计入“应付债券——可转换公司债券（应计利息）”或者“应付利息”账户，二者之间的差额作为利息调整进行摊销，计入“应付债券——可转换公司债券（利息调整）”账户。在税务处理上，根据《国家税务总局关于企业所得税若干政策征管口径问题的公告》（国家税务总局公告2021年第17号），发行方企业发生的可转债利息按照规定在税前扣除。也就是说，发行可转债的上市公司所产生的利息支出允许在企业所得税税前扣除。但是，政策中并未明确可税前扣除的金额是按实际利率计算的利息，还是按票面利率计算的利息。实务中，主流观点认为，可转债发行方应以票面利率和票面金额计算的应付利息，作为税前扣除的财务费用。笔者认可这种观点。可转债按实际利率计算的利息费用由两部分组成——债权融资成本和股权融资成本，按照票面利率和票面金额计算的应付利息属于债权融资成本，差额部分应属于股权融资成本。在可转债发行期间，股权融资成本并未实际支付，可以看作一种对未来股息提前分配的行为。企业所得税法第十条规定，向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项不得扣除。因此，只有归属于债权融资成本的部分，即按照票面利率和票面金额计算的应付利息才可以在税前扣除。准备合规充足的税前扣除凭证由于可转债的发行对象既有机构投资者也有个人投资者，且投资者数量较多，发行方需要准备合规的税前扣除凭证。从纳税义务的角度分析，可转债的企业投资者和个人投资者在收取利息时，会同时产生增值税纳税义务和企业所得税纳税义务。根据《企业所得税税前扣除凭证管理办法》，企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发*（包括按照规定由税务机关代开的发*）作为税前扣除凭证；对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人，其支出以税务机关代开的发*或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证，收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及***号、支出项目、收款金额等相关信息。实务中，如果要求发行企业严格按照这一标准提供税前扣除凭证，实操难度较大且遵从成本较高。作为一项法定要求，企业在证券市场发行债券，必须通过中国证券登记结算有限公司向投资者支付利息，这样就会有支出记录。一些地区税务机关允许可转债发行企业将中国证券登记结算有限公司开具的收息凭证、向投资者兑付利息证明等资料，作为税前扣除凭证。可转债具有一定的复杂性，在发行、付息和转股过程中可能会存在税务处理不确定性问题。基于此，笔者建议上市公司在发行可转债之前与主管税务机关做好沟通，必要时可通过税收事先裁定等方式，增强业务税务处理的确定性。（作者单位：国家税务总局湖州市税务局第一税务分局）资料来源：归属于负债的部分可以税前扣除http://www.ctaxnews.com.cn/2024-03/26/content_1035470.html【相关阅读】国家税务总局公告2012年第15号国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告http://www.360doc.com/content/23/0414/10/32637928_1076452489.shtml国家税务总局公告2012年第15号国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告https://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c27010304qh.html财税[2009]29号关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知http://www.360doc.com/showweb/0/0/1076863274.aspx财税[2009]29号关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知https://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c27010304r0.html国家税务总局公告2021年第17号国家税务总局关于企业所得税若干政策征管口径问题的公告http://www.360doc.com/showweb/0/0/1072851728.aspx国家税务总局公告2021年第17号国家税务总局关于企业所得税若干政策征管口径问题的公告https://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zz3y.html国家税务总局公告2018年第28号国家税务总局关于发布《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的公告http://www.360doc.com/showweb/0/0/1048909416.aspx国家税务总局公告2018年第28号国家税务总局关于发布《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的公告https://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c27010303ri.html关键词：总局公告2018年第28号 总局公告2021年第17号 财税[2009]29号 总局公告2012年第15号 农业银行沈阳分行周桐
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